// //]]>
Τετάρτη 18 Ιουλίου 2018
logo
Φορολογική Βιβλιοθήκη

Φορολογικά Νέα

Τόπος Παροχής Υπηρεσιών : Γενικές Αρχές - Δομή
Άρθρα 43-59 Οδηγίας 2006/112/ΕΚ, όπως ισχύουν μετά την Οδηγία 2008/8/ΕΚ

12 Φεβ 2018 - 14:50

Picture 0 for Τόπος Παροχής Υπηρεσιών : Γενικές Αρχές - Δομή

ΤΟΠΟΣ ΠΑΡΟΧΗΣ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ


Άρθρο 14


ΓΕΝΙΚΕΣ ΑΡΧΕΣ - ΔΟΜΗ & ΠΩΣ ΔΙΑΒΑΖΕΤΑΙ ΤΟ ΑΡΘΡΟ 14


Άρθρα 43-59 Οδηγίας 2006/112/ΕΚ, όπως ισχύουν μετά την Οδηγία 2008/8/ΕΚ


1. Γενικά


Με τις διατάξεις του άρθρου 22 του ν. 3763/2009 (ΦΕΚ 80 τ.Α΄/27.5.09) οι οποίες ισχύουν από 1.1.2010, αντικαταστάθηκε το άρθρο 14 του κώδικα Φ.Π.Α. (κυρ. ν. 2859/2000) που ρυθμίζει τους κανόνες σχετικά με τον προσδιορισμό του τόπου φορολόγησης της παροχής υπηρεσιών. Με την τροποποίηση αυτή ενσωματώθηκαν στο εσωτερικό δίκαιο οι διατάξεις του άρθρου 2 της Οδηγίας 2008/8/ΕΚ σχετικά με τον προσδιορισμό του τόπου φορολόγησης της παροχής υπηρεσιών και τις υποχρεώσεις των υποκειμένων στο φόρο που εμπλέκονται σε ενδοκοινοτικές συναλλαγές.


Με τις νέες αυτές διατάξεις αυτές καθιερώνεται, ως γενικός κανόνας, η φορολόγηση των υπηρεσιών στον τόπο εγκατάστασης του λήπτη των υπηρεσιών, στην περίπτωση που αυτός είναι υποκείμενος στο φόρο, σε αντίθεση με τον υφιστάμενο γενικό κανόνα για φορολόγηση στον τόπο εγκατάστασης του παρέχοντος.


Αυτό σημαίνει ότι υπηρεσίες που παρέχονται προς υποκείμενους στο φόρο εγκατεστημένους στο εσωτερικό της χώρας, ανεξάρτητα από την τόπο εγκατάστασης του παρέχοντος (Ελλάδα, άλλο κράτος μέλος, τρίτες χώρες), φορολογούνται στην Ελλάδα, ενώ υπηρεσίες που παρέχονται από υποκείμενους εγκατεστημένους στην Ελλάδα προς υποκείμενους εγκατεστημένους εκτός Ελλάδος (άλλο κράτος μέλος ή τρίτες χώρες) δεν φορολογούνται στη χώρα μας.


Παράλληλα προβλέπεται ότι για τις διασυνοριακές συναλλαγές μεταξύ υποκειμένων στο φόρο υπόχρεος για την καταβολή του φόρου καθίσταται ο λήπτης υποκείμενος στο φόρο και για τον έλεγχο της ορθής εφαρμογής καθιερώνονται οι υποχρεώσεις για την ανταλλαγή πληροφοριών, για τις διασυνοριακές πράξεις που πραγματοποιούνται μεταξύ υποκειμένων στο φόρο εγκατεστημένων στην Ελλάδα και σε άλλο κράτος μέλος της Ευρωπαϊκής Ένωσης, δηλαδή υπάρχει υποχρέωση υποβολής ανακεφαλαιωτικών πινάκων και εγγραφή στο VIES για λήψη ΑΦΜ/ΦΠΑ (άρθρο 36 παρ.5β)


Διευκρινίζεται ότι, ως λήπτης της υπηρεσίας θεωρείται το πρόσωπο που λαμβάνει την υπηρεσία δηλαδή το πρόσωπο στο όνομα του οποίου εκδίδεται το στοιχείο και επιβαρύνεται με το κόστος της υπηρεσίας (πρακτικά το πρόσωπο που πληρώνει για αυτή την υπηρεσία).


Παράδειγμα γενικού κανόνα για υπαγωγή σε ΦΠΑ στον τόπο του λήπτη


Λογιστικές υπηρεσίες παρέχονται από ολλανδική επιχείρηση σε ελληνική επιχείρηση τόπος φορολογίας ο τόπος του λήπτη των υπηρεσιών δηλαδή η Ελλάδα.


Ο γενικός κανόνας όσον αφορά τον τόπο φορολόγησης των υπηρεσιών που πραγματοποιούνται προς μη υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα παραμένει ο τόπος εγκατάστασης του παρέχοντος, ενώ προβλέπονται εξαιρέσεις από τους ανωτέρω γενικούς κανόνες για συγκεκριμένες υπηρεσίες, για τις οποίες ο τόπος φορολόγησης καθορίζεται με άλλα κριτήρια και κυρίως με το κριτήριο του τόπου της υλικής εκτέλεσης των συγκεκριμένων αυτών υπηρεσιών.


Παράδειγμα γενικού κανόνα για υπαγωγή σε ΦΠΑ στον τόπο του παρέχοντος Λογιστικές υπηρεσίες που παρέχονται από ελληνική επιχείρηση εγκατεστημένη στην Ελλάδα προς πελάτη της ιδιώτη που κατοικεί στη Γερμανία τόπος φορολογίας ο τόπος εγκατάστασης του παρέχοντος δηλαδή η Ελλάδα.


Με τις νέες αυτές διατάξεις, οι οποίες εφαρμόζονται με ομοιόμορφο τρόπο σε όλα τα κράτη μέλη της Ε. Ένωσης:


u Επιτυγχάνεται, σε μεγαλύτερο βαθμό, η καταβολή του φόρου στον τόπο κατανάλωσης των υπηρεσιών, σύμφωνα με τους κανόνες που ισχύουν στον τόπο αυτό, όσον αφορά την επιβολή του φόρου, την ενδεχόμενη απαλλαγή, τους εφαρμοζόμενους συντελεστές και την άσκηση του δικαιώματος έκπτωσης του φόρου, ώστε να ελαχιστοποιηθούν περιπτώσεις αθέμιτου ανταγωνισμού που είναι δυνατόν να δημιουργούνται από την επιλογή αγοράς υπηρεσιών σε χώρες όπου ισχύουν ευνοϊκότερα καθεστώτα.


u Μειώνεται το διοικητικό κόστος των επιχειρήσεων.


u Βελτιώνονται οι διαδικασίες περιορισμού της φοροδιαφυγής, ειδικά στις ενδοκοινοτικές συναλλαγές (αγαθών και υπηρεσιών).


2. Δομή του άρθρου 14 του Κώδικα ΦΠΑ (κυρ.ν.2859/2000)


Με την αντικατάσταση του άρθρου 14 του Κώδικα ΦΠΑ, για τον προσδιορισμό του τόπου φορολόγησης της παροχής υπηρεσιών και δεδομένου ότι τροποποιείται ο βασικός κανόνας φορολόγησης, μεταβλήθηκε συνολικά η δομή των διατάξεων του άρθρου αυτού, με σκοπό την ευκολότερη κατανόηση και εφαρμογή των, τόσο από τις επιχειρήσεις, όσο και από τη φορολογική διοίκηση.


Ειδικότερα:


1. Παράγραφος 1 άρθρου 14: Ορισμοί


Στην παράγραφο 1 περιλαμβάνονται οι ορισμοί που χρησιμοποιούνται στις λοιπές διατάξεις του άρθρου 14.


2. Παράγραφος 2 του άρθρου 14: Γενικοί κανόνες

 

Στην παράγραφο 2 τίθενται οι γενικοί κανόνες για τον τόπο φορολόγησης, με την επισήμανση ότι οι γενικοί αυτοί κανόνες εφαρμόζονται με την επιφύλαξη των επόμενων παραγράφων. Αυτό σημαίνει ότι οι γενικοί κανόνες εφαρμόζονται μόνο στις περιπτώσεις παροχής υπηρεσιών, οι οποίες δεν ρυθμίζονται από τις ειδικές διατάξεις που περιλαμβάνονται στις επόμενες παραγράφους του ίδιου άρθρου.


Πρόκειται για δύο διαφορετικούς μεταξύ των γενικούς κανόνες, ανάλογα με το εάν λήπτης της υπηρεσίας είναι υποκείμενος στο φόρο (πράξεις B2B), ή μη υποκείμενος στο φόρο, ήτοι τελικός καταναλωτής (B2C). Σημειώνεται ότι οι γενικοί αυτοί κανόνες εφαρμόζονται ανεξάρτητα εάν πρόκειται για παρέχοντες και λήπτες εγκατεστημένους εντός ή εκτός της Ε. Ένωσης.


3. Παράγραφος 3 έως 15 του άρθρου 14: Εξαιρέσεις


Εξαίρεση από το γενικό αυτό κανόνα (B2B και B2C) ισχύει για τις υπηρεσίες που περιλαμβάνονται στις παραγράφους 3 έως 15 του άρθρου 14 του Κώδικα ΦΠΑ. Οι εξαιρέσεις αυτές είναι συνοπτικά οι εξής:


u Παροχή υπηρεσιών από μεσάζοντες προς μη υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα (παρ. 3)


u Υπηρεσίες σχετικές με ακίνητα (παρ. 4).


u Μεταφορές προσώπων (παρ. 5).


u Μεταφορά αγαθών προς μη υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα (παρ. 6).


u Υπηρεσίες παρεπόμενες προς μεταφοράς αγαθών προς μη υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα (παρ. 7)


u Πολιτιστικές κλπ. Υπηρεσίες (παρ. 8 και 8α).


u Εργασίες επί κινητών αγαθών προς μη υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα (παρ. 9).


u Υπηρεσίες εστιατορίου και εστίασης (παρ. 10 και 11).


u Μίσθωση μεταφορικών μέσων (παρ. 12).


u Παροχή τηλεπικοινωνιακών, ραδιοφωνικών, τηλεοπτικών ή ηλεκτρονικών υπηρεσιών σε μη υποκείμενους στο φόρο (παρ.13).


u Υπηρεσίες προς μη υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα, εγκατεστημένα εκτός Κοινότητας (παρ. 14).


u Υπηρεσίες που κατ’αρχήν φορολογούνται σε τρίτες χώρες, των οποίων η χρήση και εκμετάλλευση πραγματοποιείται στην Ελλάδα Φορολόγηση στο εσωτερικό της χώρας με το κριτήριο της χρήσης και εκμετάλλευσης (παρ. 15).


Επισήμανση: Δηλαδή για τον προσδιορισμό του τόπου παροχής των υπηρεσιών εξετάζουμε πρώτα αν η συγκεκριμένη υπηρεσία εντάσσεται σε κάποιες από τις εξαιρέσεις των παρ. 3-15 του άρθρου 14 και αν δεν εντάσσεται η εξεταζόμενη υπηρεσία σε κάποια εξαίρεση θεωρούμε ότι εντάσσεται στο γενικό κανόνα της παρ.2 του άρθρου 14. Δηλαδή ο γενικός κανόνας (B2B και B2C) ισχύει μόνο για τις υπηρεσίες για τις οποίες δεν προβλέπεται διαφορετική αντιμετώπιση από τις επόμενες παραγράφους του ίδιου άρθρου.


Εξαιρέσεις από την εφαρμογή του γενικού κανόνα ως προς τον τόπο φορολόγησης


Α. Για τις παρακάτω υπηρεσίες δεν εξετάζεται εάν ο λήπτης είναι υποκείμενο ή μη υποκείμενο πρόσωπο, δηλαδή προκειμένου να κριθεί ο τόπος φορολογίας σημασία έχει μόνο η φύση της υπηρεσίας χωρίς να εξετάζουμε την ιδιότητα του λήπτη της υπηρεσίας (υποκείμενος ή μη).


Οι υπηρεσίες αυτές είναι οι εξής:


1. Yπηρεσίες συναφείς με ακίνητο (14 § 4).


2. Παροχή υπηρεσιών μεταφοράς επιβατών (14 § 5).


3. Παροχή υπηρεσιών εστιατορίου και εστίασης (14 § 10).


4. Παροχή υπηρεσιών εστιατορίου και εστίασης επί μεταφορικού μέσου κατά τη διάρκεια ενδοκοινοτικού ταξιδιού (14 § 11).


5. Μίσθωση μεταφορικών μέσων (14 § 12).


6. Το δικαίωμα πρόσβασης (το εισιτήριο) σε πολιτιστικές, καλλιτεχνικές, αθλητικές, επιστημονικές, εκπαιδευτικές, ψυχαγωγικές και παρόμοιες εκδηλώσεις (14 § 8).


Εξαιρέσεις από την εφαρμογή του γενικού κανόνα ως προς τον τόπο φορολόγησης που ισχύουν μόνο για υπηρεσίες που παρέχονται προς μη υποκείμενους


Για τις παρακάτω υπηρεσίες προκειμένου να κριθεί ο τόπος φορολογίας εξετάζεται τόσο η φύση της υπηρεσίας όσο και το πρόσωπο προς το οποίο παρέχεται και μόνο όταν παρέχονται σε μη υποκείμενο στο ΦΠΑ πρόσωπο υπάγονται στο ΦΠΑ σύμφωνα με τους κανόνες που αναφέρονται στις παραγράφους 3-14 του άρθρου 14 χωρίς να κρίνονται με βάση το γενικό κανόνα που ισχύει για την παροχή υπηρεσιών προς μη υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο (παρ. 2 άρθρο 14 ΦΠΑ).


Δηλαδή οι κάτωθι υπηρεσίες αν και παρέχονται σε μη υποκείμενα στο ΦΠΑ πρόσωπα δεν υπάγονται στο γενικό κανόνα που ισχύει για την παροχή υπηρεσιών προς μη υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο(παρ.2 άρθρο 14 ΦΠΑ αλλά στους κανόνες που αναφέρονται στις παραγράφους 3-14 του άρθρου 14 του Κώδικα ΦΠΑ.


Οι υπηρεσίες αυτές είναι οι εξής:


1. Παροχή υπηρεσιών από μεσάζοντες προς μη υποκείμενα στον φόρο πρόσωπα. (14 § 3)


2. Παροχή υπηρεσιών μεταφοράς αγαθών προς μη υποκείμενα στον φόρο πρόσωπα εκτός της ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών.


3. Ο τόπος παροχής υπηρεσιών ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών προς μη υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο είναι ο τόπος της αναχώρησης της μεταφοράς. (14 § 6)


4. Υπηρεσίες παρεπόμενες της μεταφοράς προς μη υποκείμενα στον φόρο πρόσωπα. (14 §7)


5. Παροχή πολιτιστικών, καλλιτεχνικών, αθλητικών, επιστημονικών, εκπαιδευτικών, ψυχαγωγικών και παρόμοιων υπηρεσιών προς μη υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα. (14 §8α)


6. Πραγματογνωμοσύνες ή εργασίες που αφορούν κινητά ενσώματα αγαθά προς μη υποκείμενα στον φόρο πρόσωπα. (14 §9)


7. Παροχή τηλεπικοινωνιακών, ραδιοφωνικών, τηλεοπτικών ή ηλεκτρονικών υπηρεσιών σε μη υποκείμενους στο φόρο. (14 §13)


8. Παροχή υπηρεσιών μακροχρόνιας μίσθωσης μεταφορικών μέσων σε μη υποκείμενους στο φόρο. (14 §12)


9. Με την παράγραφο 14 ορίζεται ότι, ορισμένες υπηρεσίες δεν φορολογούνται στην Ελλάδα, όταν παρέχονται προς μη υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα εγκατεστημένα εκτός Κοινότητας (τρίτες χώρες).


Τέλος με την παράγραφο 15 ορίζεται ως τόπος φορολόγησης το εσωτερικό της χώρας για ορισμένες υπηρεσίες, με σκοπό την αποφυγή καταστρατηγήσεων και στρέβλωσης των όρων του ανταγωνισμού.


Πρόκειται για υπηρεσίες για τις οποίες ο τόπος φορολόγησης κατ’αρχάς θεωρείται ότι βρίσκεται εκτός της Κοινότητας σύμφωνα με τους γενικούς κανόνες, αλλά η χρήση και εκμετάλλευση των υπηρεσιών αυτών πραγματοποιείται στο εσωτερικό της χώρας. Η διάταξη αφορά σε κάθε περίπτωση παροχής των υπηρεσιών αυτών, ανεξάρτητα από την ιδιότητα του λήπτη (υποκείμενος ή μη στο φόρο).


Επισημάνσεις: Πριν προχωρήσουμε στην ανάλυση του άρθρου 14 του Κώδικα ΦΠΑ είναι χρήσιμο να κάνουμε κάποιες επισημάνσεις και επίσης  να αναφέρουμε τα εργαλεία που είναι χρήσιμα για την ανάγνωση και κατανόηση του άρθρου αυτού (νομοθετικό πλαίσιο κανονισμοί κλπ).


u Το άρθρο 14 του Κώδικα ΦΠΑ ρυθμίζει τους κανόνες που θα φορολογηθεί μια πράξη, δηλαδή σε ποιο κράτος θα αποδοθεί το ΦΠΑ σε μια παροχή υπηρεσιών όταν οι υπηρεσίες αυτές παρέχονται μεταξύ κ-μ ή μεταξύ κ-μ και τρίτων ως προς την Ε.Ε χωρών


u Το άρθρο 14 προσδιορίζει τον τόπο φορολογίας σε μια παροχή υπηρεσιών και όχι απαλλαγής τους και σε καμιά περίπτωση δεν προσδιορίζει τον υπόχρεο στο φόρο για την παροχή υπηρεσιών. Ο υπόχρεος στο φόρο ορίζεται από τις διατάξεις του άρθρου 35 του Κώδικα ΦΠΑ σε συνδυασμό με το άρθρο 30 δηλαδή αν ο υπόχρεος μπορεί ή όχι να ασκήσει δικαίωμα έκπτωσης.


u Οι υπηρεσίες που παρέχονται εντός του εσωτερικού της χώρας, δηλαδή από Έλληνα σε Έλληνα υπάγονται πάντα σε ελληνικό ΦΠΑ εκτός αν απαλλάσσονται με ρητή διάταξη, κατά συνέπεια ο γενικός κανόνας και οι εξαιρέσεις του άρθρου 14 δεν έχουν εφαρμογή στην περίπτωση αυτή.


ΕΡΓΑΛΕΙΑ ΓΙΑ ΑΝΑΓΝΩΣΗ ΤΟΥ ΑΡΘΡΟ 14:


Άρθρα 43 –59α της Οδηγίας 2006/112/ΕΚ


l Κατευθυντήριες Οδηγίες Συμβουλευτικής Επιτροπής ΦΠΑ


l Εκτελεστικοί Κανονισμοί: 282/2011, 1042/2013


l Νομολογία ΔΕΕ


l Αποφάσεις και Εγκύκλιοι:


ΑΥΟ Π.7802/942/25.11.86 (τουρ. λεωφορεία)


ΠΟΛ. 1164/13 (claims)


ΠΟΛ. 1148/2013 (μισθώσεις μεταφορικών μέσων)

 

ΠΟΛ. 1119/2015 (αρ. 14 & 27) και ΠΟΛ.1165/2015 (ηλεκτρ. υπηρεσίες κλπ & ΜΟSS)
 

 

ΠΟΕ-ΔΟΥ

 

Δε βρέθηκαν σχόλια

Μπορείτε να αφήσετε σχόλιο μόνο αν είστε εγγεγραμμένος χρήστης. Εγγραφείτε ή συνδεθείτε

Newsletter
Newsletter
   
Έκδοση για Ε9 - Για παραγγελίες πατήστε εδώ
Β.Καράογλου Α.Ε.
Ισολογισμός
Φορολογικά Εργαλεία
Ημερολόγιο
facebook logo
twitter logo
iphone app