// //]]> // //]]>
Πέμπτη 21 Σεπτεμβρίου 2017
logo
Φορολογική Βιβλιοθήκη

ΤΕΛΙΚΕΣ ΕΠΙΣΗΜΑΝΣΕΙΣ

Α. Γενικά

Παραπάνω έγινε καταγραφή της μορφολογίας ενός πιθανού εικονικού ή πλαστού στοιχείου καθώς και οι ενδείξεις - γνωρίσματα, που πρέπει να λειτουργήσουν ως ερεθίσματα για παραπέρα ελεγκτικές επαληθεύσεις, που επιγραμματικά είναι:

1) Η επαλήθευση εκτέλεσης της υπηρεσίας ή του έργου και στο ύψος που αυτή αναφέρεται στα φορολογικά στοιχεία. Επίσης αν πραγματοποιήθηκε ή όχι η συναλλαγή που αφορά  εμπορεύματα ή προϊόντα.

2) Η επαλήθευση των στοιχείων του εκδότη μέσω Γ.Γ.Π.Σ., με αξιολόγηση της φορολογικής του εικόνας, σε σύγκριση με τα προς έρευνα φορολογικά στοιχεία ή επαλήθευση, αν αυτό είναι δυνατό, από τα ίδια τα βιβλία και στοιχεία του εκδότη.

3) Αξιοποίηση στοιχείων που περιέχονται στο μητρώο εκδοτών πλαστών και εικονικών φορολογικών στοιχείων της Υπηρεσίας Ειδικών Ελέγχων, το οποίο ενημερώνεται κατά τακτά χρονικά διαστήματα με τα νέα δεδομένα που προκύπτουν από τους διενεργούμενους, από την υπηρεσία αυτή, ελέγχους.

4) Η αντιπαραβολή και αναζήτηση των εκδοτών σε λίστες που κατά καιρούς εκδίδει η Διεύθυνση Ελέγχων και η Διεύθυνση Μητρώου του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών για τους ανύπαρκτους ή φορολογικά ανύπαρκτους επιτηδευματίες και επιχειρήσεις που εντοπίσθηκαν από τακτικούς  ελέγχους των Ελεγκτικών Υπηρεσιών του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών να εκδίδουν εικονικά ή εικονικά και πλαστά φορολογικά στοιχεία, καθώς και για απολεσθέντα ή κλαπέντα φορολογικά στοιχεία.

5) Η δημιουργία αρχείου προμηθευτών των επιχειρήσεων που ελέγχθηκαν για τους οποίους πιθανολογείται εμπλοκή τους σε έκδοση εικονικών φορολογικών στοιχείων και για τους οποίους ο κατ΄ αρχήν έλεγχος (προληπτικός έλεγχος μικρής διάρκειας) δεν διαπίστωσε τυχόν εικονικότητα. Τα στοιχεία αυτά αντλούνται από φωτοαντίγραφα Συγκεντρωτικών Καταστάσεων Προμηθευτών που μπορεί να παραλαμβάνονται κατά τον έλεγχο (προληπτικό) των επιχειρήσεων για να αξιοποιηθούν μεταγενέστερα εντός των υπηρεσιών.

6) Επίσης, επαλήθευση από το ήδη δημιουργημένο αρχείο των εξαφανισμένων επιχειρήσεων που ελέγχθηκαν, το οποίο συνεχώς ενημερώνεται καθώς και αναζήτηση από το αρχείο των εμπλεκόμενων σε κυκλική απάτη εμπόρων (EYROCANET, δίκτυο ανταλλαγής πληροφοριών των κρατών της Ε.Ε),  μέσω της Δ/νσης ΦΠΑ, τμήμα Δ΄.

7) Η λήψη στοιχείων από τη Δ.Ο.Υ. του εκδότη με ανταλλαγή δελτίων πληροφοριών.

8) Τέλος, αν για την συναλλαγή που αναφέρεται σε ένα φορολογικό στοιχείο μιας επιχείρησης είναι πρόδηλη η εικονικότητα, ο έλεγχος επεκτείνεται σε όλα, αν αυτό είναι εφικτό, τα φορολογικά στοιχεία της επιχείρησης, αφού είναι περισσότερο από βέβαιο ότι δεν θα πρόκειται για μεμονωμένη περίπτωση.  
 
Β. Περιεχόμενο και σαφήνεια της έκθεσης ελέγχου

1. Οι εκθέσεις ελέγχου που συντάσσουν οι ελεγκτές, αποτελούν δημόσια έγγραφα που έχουν ισχύ μόνο αν θεωρηθούν από τον προϊστάμενο της ελεγκτικής υπηρεσίας.

Η έκθεση ελέγχου περιέχει πληροφορίες, διαπιστώσεις, συγκρίσεις, κρίσεις και πορίσματα και πρέπει  να διέπεται από αντικειμενικότητα, ακρίβεια και πληρότητα.

Τα πορίσματα πρέπει να διατυπώνονται με τρόπο σαφή και αιτιολογημένο.
Δεν επιτρέπεται στην έκθεση ελέγχου να αναφέρονται επιφυλάξεις, εικασίες ή ενδοιασμοί.

Ειδικότερα:

Η έκθεση ελέγχου πρέπει να περιλαμβάνει:

α. Τον τίτλο της ελεγκτικής υπηρεσίας.
β. Το είδος της φορολογίας που ελέγχεται και τα οικονομικά έτη ή φορολογικές περίοδοι.
γ. Την επωνυμία ή πλήρη στοιχεία ταυτότητας του ελεγχόμενου. Το αντικείμενο εργασίας με λεπτομέρειες.
δ. Το ονοματεπώνυμο των ελεγκτών.
ε. Τον αριθμό και τη χρονολογία εντολής ελέγχου του αρμόδιου προϊσταμένου της ελεγκτικής υπηρεσίας.  
στ. Τα στοιχεία και βιβλία που τηρούνται με αριθμούς θεώρησής τους.
ζ.  Τα στοιχεία Κ.Β.Σ. που εκδίδονται και υποβάλλονται.
η. Παρατηρήσεις πάνω στα βιβλία και στοιχεία που τηρούνται.
θ. Τις διαπιστώσεις με αποδεικτικά στοιχεία και λοιπές παρατηρήσεις.
ι. Την ημερομηνία σύνταξης και υπογραφές από ελεγκτές και τον Προϊστάμενο της ελεγκτικής υπηρεσίας.

2. Από την όλη παρουσίαση -καταγραφή της ελεγχόμενης επιχείρησης στην Έκθεση Ελέγχου Κ.Β.Σ. και ειδικά στα Νομικά πρόσωπα, πρέπει να προκύπτουν τα φυσικά πρόσωπα που ευθύνονται ως αυτουργοί ή συνεργοί στο αδίκημα της φοροδιαφυγής, όπως αυτά προσδιορίζονται από τις διατάξεις του άρθρου 20 του ν.2523/1997, προκειμένου να αποφεύγονται τυχόν καθυστερήσεις για τη σύνταξη των μηνυτήριων αναφορών. Περαιτέρω και με δεδομένη την σοβαρότητα της φορολογικής παράβασης, απαιτείται ιδιαίτερη προσοχή και μελέτη της συναλλαγής που κρίνεται από τον έλεγχο ως εικονική ή καλυπτόμενη με πλαστό φορολογικό στοιχείο, κάτι που πρέπει να διατυπώνεται στην Έκθεση Ελέγχου Κ.Β.Σ. με σαφήνεια και όχι ως συμπέρασμα, με τεκμηρίωση και περιεχόμενο των θέσεων του ελέγχου που απαντούν στα ερωτήματα:

- Ποιο φορολογικό στοιχείο  κρίνεται;
- Ποιος εμφανίζεται ως εκδότης του στοιχείου;
- Ποιο είναι το περιεχόμενο του στοιχείου, (είδη, υπηρεσία κ.λ.π.);
- Ποια  η αξία του στοιχείου και ποιος ο αναλογών Φ.Π.Α.;
- Σε ποιο βιβλίο καταχωρήθηκε το στοιχείο;
- Ποιο το αποτέλεσμα της χρήσης του πλαστού ή εικονικού φορολογικού στοιχείου;
- Στη θέση του ελέγχου, ποιος ο ισχυρισμός, περί του αντιθέτου, του φορολογούμενου;
- Ποια η θέση του ελέγχου στους ισχυρισμούς του φορολογούμενου;
- Ποια τα στοιχεία του ελέγχου που αναιρούν, χωρίς αμφισβήτηση, πιθανούς ισχυρισμούς του φορολογουμένου;
- Η εικονικότητα ενός στοιχείου αναφέρεται (αφορά) στη συναλλαγή ή στα συναλλασσόμενα πρόσωπα;
- Σε περίπτωση που αφορά τη συναλλαγή, η εικονικότητα  αναφέρεται στο σύνολο ή για μέρος αυτής.

3. Σε όλες τις ανωτέρω περιπτώσεις εικονικότητας, για την τελική της κρίση η ελεγκτική υπηρεσία πρέπει να λαμβάνει υπόψη της τη συνολική συμπεριφορά της ελεγχόμενης επιχείρησης, ως προς την έκδοση και λήψη των στοιχείων που την αφορούν, ως προς την υποβολή των οικείων δηλώσεων, ως προς την εκπλήρωση των φορολογικών υποχρεώσεων και των υποχρεώσεων προς τις άλλες υπηρεσίες και να προβαίνει σε συνολική αξιολόγηση και εκτίμηση όλων μαζί των υφισταμένων στοιχείων  και λοιπών στοιχείων από άλλες υπηρεσίες και όχι εκτίμηση ενός ή μεμονωμένων στοιχείων χωριστά, προκειμένου να οδηγηθεί σε ασφαλή και βέβαια συμπεράσματα και να εξετάζει με ιδιαίτερη προσοχή και να αποδεικνύει, χωρίς υπεκφυγές και χωρίς περιθώρια αμφισβήτησης, τα ισχυριζόμενα στην οικεία έκθεση ελέγχου, προκειμένου να εξασφαλίσει την όσο το δυνατόν βέβαιη και αποτελεσματική έκβαση της υπόθεσης.

Γ. Θέματα έκθεσης κατάσχεσης

Με τις διατάξεις των παραγράφων 3 και 4 του άρθρου 36 του Π.Δ 186/1992 προβλέπεται ότι,  τα υφιστάμενα ανεπίσημα βιβλία ή έγγραφα ή λοιπά στοιχεία που διαπιστώνονται κατά τη διάρκεια του φορολογικού ελέγχου και σχετίζονται με αυτόν, από τα οποία είναι ενδεχόμενο να προκύπτει απόκρυψη φορολογητέας ύλης, καθώς και βιβλία, έγγραφα, εμπορεύματα ή άλλα στοιχεία, τα οποία ασκούν επιρροή στον ακριβή προσδιορισμό της φορολογητέας ύλης, για τα οποία υπάρχουν βάσιμες υπόνοιες ότι αποκρύπτονται στην επαγγελματική εγκατάσταση του επιτηδευματία ή στο κατάστημα οποιουδήποτε άλλου υπόχρεου, αφού τηρηθούν στην δεύτερη αυτή περίπτωση οι προϋποθέσεις που τίθενται από το νόμο (συνδρομή ανακριτικού υπαλλήλου για την έρευνα προς ανεύρεση των βιβλίων ή εγγράφων ή εμπορευμάτων ή άλλων στοιχείων, ύστερα από αίτημα προς τον Εισαγγελέα ή τον Ειρηνοδίκη κατά περίπτωση), κατάσχονται από τον υπάλληλο ή τους υπαλλήλους  που διενεργούν τον φορολογικό έλεγχο και εφόσον με βάση αυτά ενεργείται φορολογική εγγραφή, διαφυλάσσονται μέχρι την τελεσιδικία αυτής. Στις περιπτώσεις αυτές, σκόπιμο είναι για τη διευκόλυνση των ελεγκτικών επαληθεύσεων να γίνει κατάσχεση και των βιβλίων και στοιχείων που τηρούνται με βάση τις διατάξεις του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων δηλαδή των επισήμων βιβλίων και στοιχείων.

Για την έρευνα και την κατάσχεση, συντάσσεται έκθεση και τηρείται η λοιπή διαδικασία που προβλέπεται από το άρθρο αυτό, υπογραφή της έκθεσης κατάσχεσης από όλους τους υπαλλήλους όπως αυτοί αναγράφονται στη σχετική εντολή ελέγχου που διενεργούν τον έλεγχο, καθώς και από  τον επιτηδευματία ή τον παρόντα κατά τη διενέργεια του ελέγχου εταίρο ή μέλος ή συγγενικό προς τους ανωτέρω πρόσωπο ή πρόσωπο που μετέχει στη διοίκηση ή διαχείριση ή υπάλληλο ή λογιστή της επιχείρησης, παράδοση αντιγράφου της έκθεσης στον υπόχρεο ή στον παριστάμενο, επίδοση της έκθεσης σύμφωνα με τις διατάξεις του Κ.Φ.Δ. σε περίπτωση άρνησης υπογραφής της έκθεσης. Επίσης ο ελεγχόμενος μπορεί να λαμβάνει αντίγραφα ή φωτοτυπίες των κατασχεθέντων βιβλίων, στοιχείων και λοιπών εγγράφων, με δαπάνες του.
 
Σημειώνεται ότι στις περιπτώσεις που ύστερα από επεξεργασία στοιχείων που παραλήφθηκαν με απόδειξη παραλαβής προκύπτει ότι πρόκειται για πλαστά ή εικονικά στοιχεία, σκόπιμο είναι να ακολουθείται παρόμοια διαδικασία με αυτή που περιγράφεται στην εγκύκλιο ΠΟΛ. 1110/18.09.2006.

Στη συντασσόμενη στη συνέχεια έκθεση ελέγχου, στις περιπτώσεις αυτές, από την υπηρεσία πρέπει να γίνεται υποχρεωτικά αναφορά της προηγούμενης κατά τα ανωτέρω διαδικασίας που ακολουθήθηκε.

Δ.  Στο ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ 3 του οδηγού αυτού παρατίθενται μερικές αποφάσεις του ΣτΕ σχετικές με πλαστά και εικονικά τιμολόγια καθώς και λοιπά θέματα που σχετίζονται με αυτά και τις λοιπές διαδικασίες (ποινικές κυρώσεις κ.λπ.), οι οποίες μεταξύ άλλων αναφέρονται σε θέματα όπως:

1. Στην περίπτωση που αποδίδεται εικονικότητα στα εκδοθέντα φορολογικά στοιχεία, υπό την έννοια ότι δεν έχει πραγματοποιηθεί η συναλλαγή για την οποία φέρονται
ότι εκδόθηκαν τα φορολογικά στοιχεία, η φορολογική αρχή βαρύνεται κατ` αρχήν με την απόδειξη της εν λόγω εικονικότητας. Αν όμως πρόκειται για συναλλαγή
με πρόσωπο που δεν είχε δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματός του, ούτε είχε θεωρήσει στοιχεία στην αρμόδια, σύμφωνα με την αναγραφόμενη στα φορολογικά
στοιχεία διεύθυνση, φορολογική αρχή, αρκεί το γεγονός αυτό για να στοιχειοθετηθεί παράβαση και του επιχειρηματία που δέχεται τέτοια στοιχεία, εκτός αν ο τελευταίος
αποδείξει ότι τελούσε σε καλή πίστη κατά το χρόνο της συναλλαγής (ΣτΕ 446/2003, 2676/2002, 2445/2002, 1055/2002, 3411/2004).
 
2. Ο λόγος ότι το διοικητικό δικαστήριο πρέπει να ερευνήσει αν η αποδοχή των εικονικών ένδικων τιμολογίων γίνεται «με σκοπό την απόκρυψη φορολογητέας ύλης»
είναι αβάσιμος και απορριπτέος διότι τέτοια ως άνω προϋπόθεση (διαγνώσεως δηλ. σκοπού αποκρύψεως φορολογητέας ύλης) δεν απαιτείται για τη στοιχειοθέτηση  
φορολογικής παράβασης αποδοχής εικονικού τιμολογίου, σύμφωνα με τις διατάξεις του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων. (ΣτΕ 694/2002)

3. Κατά τον Κώδικα Φορολογικής Δικονομίας (Κ.Φ.Δ.), μόνο οι μαρτυρίες που λαμβάνονται κατά τους ορισμούς των άρθρων 152 επ. του Κ.Φ.Δ. αποτελούν νόμιμα αποδεικτικά μέσα. Μαρτυρίες με μορφή υπευθύνων δηλώσεων του ν.1599/1986 καθώς και ένορκες βεβαιώσεις ενώπιον συμβολαιογράφου τρίτων προσώπων για πράγματα που ασκούν ουσιώδη επιρροή στην έκβαση της δίκης που διεξάγεται ενώπιον διοικητικού δικαστηρίου δεν αποτελούν νόμιμα αποδεικτικά μέσα και δεν επιτρέπεται να ληφθούν νομίμως υπόψη, ούτε για τη συναγωγή δικαστικών τεκμηρίων, διότι δεν τηρήθηκαν οι απαιτούμενες από τον Κ.Φ.Δ. διατυπώσεις για την εγκυρότητά τους γιατί αποτελούν μαρτυρίες που λήφθηκαν κατά παράβαση των άρθρων 152 επ. του Κ.Φ.Δ. Σε περίπτωση όμως που η προαναφερόμενη υπεύθυνη δήλωση δεν έχει ληφθεί για να προσκομιστεί ενώπιον του διοικητικού δικαστηρίου αλλά έχει ληφθεί κατά διοικητική διαδικασία ή αναφέρεται κατά περιεχόμενο στην έκθεση ελέγχου δεν υπόκειται στον πιο πάνω περιορισμό. (σχετ. άρθρα  123, 124, 152 επ. του Κ.Φ.Δ., Π.Δ. 331/1985 ΦΕΚ 116 Α΄).

Ο διάδικος που ζητά την εξέταση μάρτυρα πρέπει να εξηγεί τους ειδικούς λόγους που καθιστούν αναγκαία την προσφυγή σ΄ αυτό το αποδεικτικό μέσο. Η σχετική κρίση του δικαστηρίου δεν ελέγχεται αναιρετικά. (ΣτΕ 446/2003, 3309/2003, 1567/2003).

4. Στην παράγραφο 3 του άρθρου 120 του Κώδικα Φορολογικής Δικονομίας (π.δ. 331/1985, ΦΕΚ Α΄ 116) ορίζεται ότι: «Δεδικασμένο αποτελούν και οι αμετάκλητες
καταδικαστικές αποφάσεις των ποινικών δικαστηρίων, ως προς την ενοχή και τις ποινές που επιβλήθηκαν».

Από τη διάταξη αυτή συνάγεται ότι η διαδικασία διοικητικής βεβαιώσεως των προβλεπομένων από τον Κ.Β.Σ. παραβάσεων η οποία κατατείνει στην επιβολή προστίμου, είναι αυτοτελής και διακεκριμένη από την αντίστοιχη ποινική διαδικασία. Από αυτό έπεται ότι το διοικητικό δικαστήριο, κρίνοντας επί της διοικητικής παραβάσεως,
δεν δεσμεύεται κατΆ αρχήν από τυχόν προηγηθείσα αθωωτική απόφαση του ποινικού δικαστηρίου, υποχρεούται όμως να συνεκτιμήσει αυτήν για τη διαμόρφωση της τελικής κρίσης του (ΣτΕ 3161/2001, 1912/2000, 963/1999, 2168/2003).

Συνεπώς η διαδικασία διοικητικής βεβαιώσεως των προβλεπομένων από τον Κ.Β.Σ. παραβάσεων της λήψης και αποδοχής εικονικών και πλαστών τιμολογίων και επιβολής
 των οικείων διοικητικών κυρώσεων είναι αυτοτελής και διαφορετική έναντι της σχετικής με την φοροδιαφυγή ποινικής διαδικασίας και η εξέλιξη της ποινικής διαδικασίας δεν έχει καμία σχέση με την κρίση του αρμοδίου διοικητικού δικαστηρίου σχετικά με τη διάπραξη ή μη της παράβασης.


5. Από τις διατάξεις των άρθρων 95 και 172 του Κώδικα Φορολογικής Δικονομίας συνάγεται ότι η επίκληση και προσαγωγή στην κατΆ έφεση δίκη νέων αποδεικτικών
μέσων επιτρέπεται μόνο προς απόδειξη νέων πραγματικών ισχυρισμών, των οποίων η προβολή το πρώτον κατΆ έφεση ήθελε κριθεί από το δικαστήριο αποχρώντως
δικαιολογημένη, δεν επιτρέπεται δε επίκληση και προσαγωγή κατΆ έφεση τέτοιων νέων αποδεικτικών μέσων, προς απόδειξη ισχυρισμών προβληθέντων πρωτοδίκως.

Δύναται, όμως, το δευτεροβάθμιο δικαστήριο, σε περίπτωση που κάποιος διάδικος επικαλεσθεί απαραδέκτως το πρώτον στην κατΆ έφεση δίκη αποδεικτικό μέσο
αναφερόμενο σε πραγματικό ισχυρισμό προβληθέντα και πρωτοδίκως, να διατάξει αυτεπαγγέλτως με προδικαστική απόφασή του τη συμπλήρωση των αποδείξεων
με προσκόμιση του ανωτέρω αποδεικτικού μέσου, του οποίου η προσκόμιση από τους διαδίκους και η εκτίμηση από το δικαστήριο δεν θα ήταν άλλως επιτρεπτές
κατΆ έφεση, ώστε να δοθεί η δυνατότητα στους διαδίκους να λάβουν γνώση αυτού και να διατυπώσουν τους ισχυρισμούς τους. Η εξουσία δε αυτή του δευτεροβαθμίου
δικαστηρίου δεν υπόκειται σε κανένα περιορισμό. (ΣτΕ 2927/1999, 3773/98).


6. Στην παρ. 2 του άρθρου 20 του Συντάγματος ορίζεται ότι «το δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης του ενδιαφερομένου ισχύει και για κάθε διοικητική ενέργεια
ή μέτρο που λαμβάνεται σε βάρος των δικαιωμάτων ή συμφερόντων του».

Από τις διατάξεις του άρθρου 5 του ν.2523/1997 και τις διατάξεις του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων συνάγεται ότι αν διενεργηθεί φορολογικός έλεγχος και διαπιστωθεί
παράβαση των διατάξεων του Κώδικα αυτού, για να εκδοθεί πράξη επιβολής προστίμου, δεν επιβάλλεται ως ουσιώδης τύπος της διαδικασίας η επίδοση στον επιτηδευματία του σχετικού σημειώματος (της παρ. 7 του άρθρου 36 του Κ.Β.Σ., το οποίο όπως ορίζεται δεν αποτελεί στοιχείο της διαδικασίας για τη σύνταξη της έκθεσης ελέγχου ή της πράξης επιβολής προστίμου) με κλήση για παροχή εξηγήσεων. Στην περίπτωση αυτή ούτε από το άρθρο 20 παρ. 2 του Συντάγματος απορρέει υποχρέωση της φορολογικής αρχής να καλέσει τον επιτηδευματία για να δώσει σχετικές εξηγήσεις πριν από την επιβολή προστίμου.

Για την διοικητική επίλυση της διαφοράς και τη διαδικασία βεβαίωσης και καταβολής του προστίμου εφαρμόζονται αναλόγως οι ισχύουσες κάθε φορά διατάξεις.
Σε περίπτωση διοικητικής επίλυσης της διαφοράς το πρόστιμο περιορίζεται ή διαγράφεται, κατά περίπτωση.

Η περιλαμβανόμενη στην συνταγματική αυτή διάταξη επιταγή για ακρόαση του διοικούμενου από τη Διοίκηση ικανοποιείται, στην περίπτωση αυτή, με την ευχέρεια που παρέχει η διάταξη του άρθρου 70 του ν. 2238/1994, με βάση τις παρ. 4 και 5 του άρθρου 9 του ν. 2523/1999 στον επιτηδευματία, στον οποίο επιβλήθηκε το πρόστιμο, να ζητήσει τη διοικητική επίλυση της διαφοράς και να εκθέσει τις απόψεις του στη φορολογική αρχή, η οποία κατά τη διαδικασία αυτή και ενόψει των διευκρινίσεων του επιτηδευματία, έχει κατά νόμο την αρμοδιότητα να επανέλθει και να τροποποιήσει ή και να εξαφανίσει τη σχετική πράξη της (Σ.τ.Ε. 2351/2001).

Συνεπώς, ο λόγος με τον οποίο προβάλλεται ότι, κατά παράβαση του άρθρου 20 παρ. 2 του Συντάγματος, δεν καλείται πριν από την έκδοση της ένδικης πράξης επιβολής προστίμου ο νόμιμος εκπρόσωπος της εταιρίας για να εκθέσει τις απόψεις του απορρίπτεται ως αβάσιμος. Κατά τη γνώμη μειοψηφίας, η φορολογική αρχή, πριν από την επιβολή, κατά τα ανωτέρω,  προστίμου για παράβαση του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων, έχει από το άρθρο 20 παρ. 2 του Συντάγματος την υποχρέωση να διασφαλίζει στο φερόμενο ως παραβάτη την ευχέρεια να της εκθέτει σχετικά τις απόψεις του. Η συμμόρφωση της φορολογικής αρχής προς την υποχρέωσή της αυτή αποτελεί προϋπόθεση νομιμότητας της σχετικής διαδικασίας και δεν μπορεί να αναπληρωθεί από τη δυνατότητα που έχει ο επιτηδευματίας, μετά την έκδοση εις βάρος του πράξεως επιβολής προστίμου, να επιδιώξει την εξαφάνιση ή την τροποποίησή της διότι, κατά το γράμμα και το σκοπό της πιο πάνω συνταγματικής διατάξεως, το θεσπιζόμενο με αυτήν δικαίωμα του διοικούμενου συνίσταται ακριβώς στην «προηγούμενη», δηλαδή πριν την έκδοση της εις βάρος του εκτελεστής πράξεως, ακρόασή του από την αρμόδια αρχή. (ΣτΕ 1732/2002).

7. Ο αιτών, ως λήπτης φορολογικών στοιχείων που χαρακτηρίζονται «πλαστά» και «εικονικά», μπορεί να λάβει γνώση αποσπάσματος του περιεχομένου της έκθεσης ελέγχου Κ.Β.Σ., που αναφέρεται στον εκδότη των φορολογικών στοιχείων, κατά το μέρος αυτής που τον αφορά τούτο, καθόσον με βάση το σκεπτικό που διατυπώθηκε από τη μειοψηφία των μελών του Δ' Τμήματος του ΝΣΚ, όπως αναφέρεται στην αριθμ. 460/1999 γνωμοδότηση του ΝΣΚ, όλα τα στοιχεία της συναλλαγής προκύπτουν από το τιμολόγιο στο οποίο το έτερο συμβαλλόμενο μέρος είναι αυτό που ζητά τη χορήγηση του αποσπάσματος της έκθεσης ελέγχου, συνεπώς η λήψη αποσπάσματος της οικείας έκθεσης ελέγχου ουδόλως προσβάλλει το απόρρητο της συναλλαγής. (αριθμ. 460/99 Γνωμοδότησης του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους, σχετ. εγκ. ΠΟΛ 1232/1999).

8. Ο ενδιαφερόμενος που έχει «εύλογο ενδιαφέρον» μπορεί, υπό προϋποθέσεις, να λαμβάνει γνώση των διοικητικών ή εφόσον έχει «ειδικό έννομο συμφέρον» των ιδιωτικών εγγράφων που φυλάσσονται στις Δημόσιες υπηρεσίες και είναι σχετικά με υπόθεσή του η οποία εκκρεμεί σΆ αυτές ή έχει διεκπεραιωθεί από αυτές ύστερα από γραπτή αίτησή του.

Ως διοικητικά έγγραφα νοούνται και εκείνα που χρησιμοποιήθηκαν ή λήφθηκαν υπόψη για τη διαμόρφωση γνώμης ή κρίσης διοικητικού οργάνου ή για τον καθορισμό της διοικητικής δράσης, όπως εκθέσεις, μελέτες, πρακτικά, στατιστικά στοιχεία, εγκύκλιες οδηγίες, απαντήσεις της διοίκησης, γνωμοδοτήσεις, αποφάσεις κ.λπ.  Για την άσκηση δικαιώματος λήψεως γνώσης των ιδιωτικών εγγράφων, πρέπει να υπάρχει «ειδικό έννομο συμφέρον». (αρθρ.5 του ν.2690/1999)

 Η σχετική γραπτή αίτηση του ενδιαφερομένου να λάβει γνώση εγγράφων πρέπει να είναι σαφής και ορισμένη, δηλαδή να προσδιορίζεται το «εύλογο ενδιαφέρον» ή το «ειδικό έννομο συμφέρον» και να είναι δυνατό να προσδιοριστούν τα αιτούμενα έγγραφα. Αν όμως η αίτησή του είναι αόριστη, πρέπει να ενημερώνεται από την υπηρεσία και να τίθενται υπόψη του οι σχετικοί φάκελοι από τους οποίους θα επιλέξει να μελετήσει ή να λάβει αντίγραφα των εγγράφων που τον ενδιαφέρουν. Σε περίπτωση άρνησης της υπηρεσίας δικαιούται να προσφύγει στον αρμόδιο Εισαγγελέα Πρωτοδικών, ο οποίος δικαιούται να παραγγείλει τις υπηρεσίες του δημόσιου τομέα να παραδώσουν έγγραφα ή να χορηγήσουν αντίγραφά τους στον έχοντα δικαίωμα ή έννομο συμφέρον, εφόσον δεν πρόκειται για απόρρητα αναγνωρισμένα από το νόμο. Αν η εισαγγελική παραγγελία είναι αιτιολογημένη, η δημόσια διοίκηση οφείλει να συμμορφωθεί, άλλως είναι ενδεχόμενο να αναζητηθούν ευθύνες για απείθεια ή παράβαση καθήκοντος. Οι εισαγγελικές παραγγελίες είναι δεσμευτικές ακόμη και αν  στα ζητούμενα έγγραφα περιλαμβάνονται ευαίσθητα προσωπικά δεδομένα. Ο δε χαρακτηρισμός ενός εγγράφου ως «εμπιστευτικού» δεν αρκεί για να καταστήσει την αίτηση του ενδιαφερομένου μη νόμιμη, εφόσον δεν προστατεύεται απόρρητο νομοθετημένο. ( σχετ. γνωμ. ΝΣΚ 436/1992, 49/2001, 310/2001, ΑΠ 1/2005)

9. Για την έκδοση πλαστών και εικονικών στοιχείων εφαρμόζονται οι φορολογικές διατάξεις και επιβάλλονται οι ποινές που προβλέπονται από το ν.2523/1997, όταν
όμως από την έκδοση των πλαστών και εικονικών φορολογικών στοιχείων βλάπτεται και τρίτος (εκτός από το Δημόσιο) εφαρμόζονται και οι διατάξεις των άρθρων 216 και 386 του Ποινικού Κώδικα για πλαστογραφία και απάτη. (σχετ. Α.Π. 1302/2003 ΣΤ΄ Ποινικό Τμήμα και 974/2003).

Ε.  Τέλος, όσα αναφέρονται στο κεφάλαιο περί μεθόδων εντοπισμού πλαστών και εικονικών φορολογικών στοιχείων, δεν είναι τα μοναδικά στοιχεία ενδείξεων που πρέπει να οδηγήσουν σε παραπέρα ενέργειες για την απόδειξη της πλαστότητας ή της εικονικότητας των φορολογικών στοιχείων. Η μεθοδολογία και οι τρόποι αυτών που μεταχειρίζονται αυτές τις πρακτικές, διαρκώς μεταβάλλεται και εμπλουτίζεται. Για το λόγο αυτό οι ελεγκτές θα πρέπει να αξιολογούν και κάθε άλλη ένδειξη που κρίνουν ότι μπορεί να οδηγήσει σε αποκάλυψη συναλλαγών με πλαστά ή εικονικά φορολογικά στοιχεία.


   Ακριβές αντίγραφο                              Ο Ειδικός Γραμματέας
                                                                       ΗΛΙΑΣ   ΑΡΓΥΡΟΣ

facebook logo
twitter logo
iphone app