Ο φοροελεγκτής του forologikanea σας ενημερώνει
Αφορολόγητα αποθεματικά Ν .3299/2004 Ανωνύμων Εταιριών που εφαρμόζουν τα Δ.Π.Χ.Π και διανομή κερδών μεγαλύτερων των φορολογικών
Σύμφωνα με την εγκύκλιο 1068/2006 του Υπουργείου Οικονομικών τα αφορολόγητα αποθεματικά του Ν 3299/2004 , πρέπει να υπολογίζονται επί των κερδών που προκύπτουν με βάση τα Δ.Λ.Π όταν αυτά είναι μεγαλύτερα των φορολογητέων κερδών.
Η θέση αυτή του Υπουργείου Οικονομικών προκύπτει λόγω της αποδοχής της άποψης της Επιτροπής Λογιστικής Τυποποίησης και ελέγχων, η οποία με την απόφαση 110/27-2-2006 ερμήνευσε τις διατάξεις του παραπάνω αναπτυξιακού νόμου ο οποίος αναφέρει ότι τα αφορολόγητα αποθεματικά υπολογίζονται επί των κερδών του Ισολογισμού χωρίς να διευκρινίζει ότι για τις εταιρείες που εφαρμόζουν τα Δ.Λ.Π , τα κέρδη Ισολογισμού είναι τα κέρδη που προκύπτουν βάσει των Δ.Λ.Π, ενώ προφανώς ο αναπτυξιακός νόμος αναφέρεται σε ισολογισμό που συντάσσεται βάσει του Ν 2190 /20.
Επειδή όμως τα κέρδη ισολογισμού(Κέρδη Δ.Λ.Π ) μπορεί να είναι πολύ μεγαλύτερα από τα φορολογητέα κέρδη , τα οποία μπορεί να καταλήγουν και με αρνητικό πρόσημο(Ζημιές), το Υπουργείο Οικονομικών διευκρίνισε ότι η εγκύκλιος, πολ 1068/2006 εφαρμόζεται ως προς τον σχηματισμό αφορολόγητου αποθεματικού Ν 3299/2004 , όταν υπάρχουν αδιανέμητα κέρδη της κλεισμένης χρήσης υπαγόμενα σε φορολογία εισοδήματος (Υπ Οικ 1049253/10724/Β0012/13-7-2006)
Επομένως όταν στην κλεισμένη χρήση δεν υπάρχουν αδιανέμητα κέρδη υπαγόμενα σε φορολογία η επιχείρηση δεν έχει δικαίωμα σχηματισμού αφορολόγητου αποθεματικού Ν 3299/2004 αδιάφορα αν έχει κέρδη ισολογισμού. Στην περίπτωση αυτή για τις παραγωγικές επενδύσεις που πραγματοποίησε διατηρεί το δικαίωμα διενέργειας αφορολόγητου αποθεματικού Ν 3299/2004 , από αδιανέμητα κέρδη υπαγόμενα σε φορολογία εισοδήματος επόμενων διαχειριστικών περιόδων οποίες δεν μπορούν να υπερβούν τις δέκα (10)
Σημειώνεται ότι όταν η ΑΕ τηρεί τα βιβλία της σύμφωνα με τους κανόνες της ισχύουσας φορολογικής νομοθεσίας τα κέρδη (ή ζημιές) προκύπτουν αποκλειστικά από τα τηρούμενα βιβλία με βάση τους ισχύοντες κανόνες της φορολογικής νομοθεσίας .
Στην περίπτωση αυτή τα κέρδη που προκύπτουν από τις οικονομικές καταστάσεις (κέρδη ή ζημιές ισολογισμού) με βάση τα ΔΛΠ δεν λαμβάνονται υπόψη για τους σκοπούς φορολογίας.
Στην περίπτωση που τα βιβλία τηρούνται βάσει των ΔΛΠ τα κέρδη( ή ζημιές ) προκύπτουν αποκλειστικά από τον Πίνακα φορολογικών αποτελεσμάτων χρήσης της παρ 7 του Κ.Β.Σ
Παράδειγμα που αναφέρεται στην Υπ Οικ 1049253/10724/Β0012/13-7-2006.
Η θέση αυτή του Υπουργείου Οικονομικών προκύπτει λόγω της αποδοχής της άποψης της Επιτροπής Λογιστικής Τυποποίησης και ελέγχων, η οποία με την απόφαση 110/27-2-2006 ερμήνευσε τις διατάξεις του παραπάνω αναπτυξιακού νόμου ο οποίος αναφέρει ότι τα αφορολόγητα αποθεματικά υπολογίζονται επί των κερδών του Ισολογισμού χωρίς να διευκρινίζει ότι για τις εταιρείες που εφαρμόζουν τα Δ.Λ.Π , τα κέρδη Ισολογισμού είναι τα κέρδη που προκύπτουν βάσει των Δ.Λ.Π, ενώ προφανώς ο αναπτυξιακός νόμος αναφέρεται σε ισολογισμό που συντάσσεται βάσει του Ν 2190 /20.
Επειδή όμως τα κέρδη ισολογισμού(Κέρδη Δ.Λ.Π ) μπορεί να είναι πολύ μεγαλύτερα από τα φορολογητέα κέρδη , τα οποία μπορεί να καταλήγουν και με αρνητικό πρόσημο(Ζημιές), το Υπουργείο Οικονομικών διευκρίνισε ότι η εγκύκλιος, πολ 1068/2006 εφαρμόζεται ως προς τον σχηματισμό αφορολόγητου αποθεματικού Ν 3299/2004 , όταν υπάρχουν αδιανέμητα κέρδη της κλεισμένης χρήσης υπαγόμενα σε φορολογία εισοδήματος (Υπ Οικ 1049253/10724/Β0012/13-7-2006)
Επομένως όταν στην κλεισμένη χρήση δεν υπάρχουν αδιανέμητα κέρδη υπαγόμενα σε φορολογία η επιχείρηση δεν έχει δικαίωμα σχηματισμού αφορολόγητου αποθεματικού Ν 3299/2004 αδιάφορα αν έχει κέρδη ισολογισμού. Στην περίπτωση αυτή για τις παραγωγικές επενδύσεις που πραγματοποίησε διατηρεί το δικαίωμα διενέργειας αφορολόγητου αποθεματικού Ν 3299/2004 , από αδιανέμητα κέρδη υπαγόμενα σε φορολογία εισοδήματος επόμενων διαχειριστικών περιόδων οποίες δεν μπορούν να υπερβούν τις δέκα (10)
Σημειώνεται ότι όταν η ΑΕ τηρεί τα βιβλία της σύμφωνα με τους κανόνες της ισχύουσας φορολογικής νομοθεσίας τα κέρδη (ή ζημιές) προκύπτουν αποκλειστικά από τα τηρούμενα βιβλία με βάση τους ισχύοντες κανόνες της φορολογικής νομοθεσίας .
Στην περίπτωση αυτή τα κέρδη που προκύπτουν από τις οικονομικές καταστάσεις (κέρδη ή ζημιές ισολογισμού) με βάση τα ΔΛΠ δεν λαμβάνονται υπόψη για τους σκοπούς φορολογίας.
Στην περίπτωση που τα βιβλία τηρούνται βάσει των ΔΛΠ τα κέρδη( ή ζημιές ) προκύπτουν αποκλειστικά από τον Πίνακα φορολογικών αποτελεσμάτων χρήσης της παρ 7 του Κ.Β.Σ
Παράδειγμα που αναφέρεται στην Υπ Οικ 1049253/10724/Β0012/13-7-2006.
Η ΑΕ εφαρμόζοντας την απόφαση 110/27-2-2006 της Επιτροπής Λογιστικής Τυποποίησης και ελέγχων σχημάτισε αφορολόγητο αποθεματικό επί των κερδών Ισολογισμού τα οποία είναι τα κέρδη βάσει Δ.Π.Χ.Π .
Επειδή για τον υπολογισμό αφορολόγητων αποθεματικών παραίτηση προϋπόθεση είναι η ύπαρξη αδιανέμητων κερδών υποκείμενων σε φορολογία , η ΑΕ, στο συγκεκριμένο παράδειγμα δεν είχε τη δυνατότητα σχηματισμού αφορολόγητου αποθεματικού Ν 3299/2004. Τα επί πλέον των λογιστικών κέρδη , προερχόμενα από από τα ΔΛΠ είναι αφορολόγητα σύμφωνα με την παρ 17 του άρθρου 105 του Ν 2238/1994 και επομένως δεν είναι δυνατός ο σχηματισμός αφορολόγητου αποθεματικού από κέρδη μη υπαγόμενα σε φορολογία.
Σημειώνεται ότι, με το άρθρο 3 του Ν 3752/2009 τροποποιήθηκαν ορισμένες διατάξεις του Ν.3299/2004. Η κυριότερη μεταβολή και όσον αφορά το κίνητρο της φορολογικής απαλλαγής ,αναφέρεται στην αλλαγή του τρόπου υπολογισμού του αφορολόγητου αποθεματικού. Συγκεκριμένα , με βάση τις προηγούμενες διατάξεις η φορολογική απαλλαγή έφτανε μέχρι ενός ορίου, που αφορούσε σε ποσοστό ή στο σύνολο της αξίας της ενισχυόμενης δαπάνης, γεγονός το οποίο δεν ισχύει πλέον και συνεπώς η φορολογική απαλλαγή μπορεί να ξεπεράσει το ύψος της ενισχυόμενης δαπάνης.
Όσον αφορά τη φορολογία των διανεμόμενων κερδών που ξεπερνούν τα φορολογητέα κέρδη ισχύουν τα εξής:
Όταν μέρος των διανεμόμενων κερδών (μικτό ποσό) προέρχεται και από τα κέρδη που προκύπτουν βάσει των Δ.Λ.Π. (μεγαλύτερα των φορολογικών), το ποσό αυτών και κατά το μέρος που υπερβαίνει τα φορολογικά κέρδη υπόκειται σε φορολογία, σύμφωνα με τις διατάξεις του εβδόμου εδαφίου της περ. α΄ της παρ. 1 του άρθρου 99 του Ν. 2238/1994 (διανομή κερδών για τα οποία δεν έχει καταβληθεί φόρος). Με το πιο πάνω ποσό συμπληρώνεται ο Κ.Α. 148 και προστίθεται στα υπόλοιπα φορολογητέα κέρδη του πίν. Ι, ούτως ώστε το τελικό άθροισμα αυτών να μεταφέρεται στην πρώτη σελίδα..
Διευκρινίζεται ότι, αν το τελικό αποτέλεσμα (Κ.Α. 448) είναι ζημιογόνο, αλλά το νομικό πρόσωπο προβαίνει σε διανομή κερδών, από την τήρηση των Δ.Λ.Π., τα διανεμόμενα αυτά κέρδη υπόκεινται αυτούσια σε φορολογία (συμπλήρωση των Κ.Α. 148, 248).
Επομένως, εφόσον η Α.Ε. διένειμε μερίσματα από τα προκύψαντα λογιστικά κέρδη με βάσει τα Δ.Λ.Π., το ποσό των κερδών που διανεμήθηκε και αφορά κέρδη βάσει ΔΛΠ θα αναχθεί σε μικτό ποσό με την προσθήκη του αναλογούντος φόρου και θα φορολογηθεί το μικτό διανεμόμενο μέρισμα (περ. α΄ της παρ. 1 του άρθρου 99 του Ν. 2238/1994).
Επειδή για τον υπολογισμό αφορολόγητων αποθεματικών παραίτηση προϋπόθεση είναι η ύπαρξη αδιανέμητων κερδών υποκείμενων σε φορολογία , η ΑΕ, στο συγκεκριμένο παράδειγμα δεν είχε τη δυνατότητα σχηματισμού αφορολόγητου αποθεματικού Ν 3299/2004. Τα επί πλέον των λογιστικών κέρδη , προερχόμενα από από τα ΔΛΠ είναι αφορολόγητα σύμφωνα με την παρ 17 του άρθρου 105 του Ν 2238/1994 και επομένως δεν είναι δυνατός ο σχηματισμός αφορολόγητου αποθεματικού από κέρδη μη υπαγόμενα σε φορολογία.
Σημειώνεται ότι, με το άρθρο 3 του Ν 3752/2009 τροποποιήθηκαν ορισμένες διατάξεις του Ν.3299/2004. Η κυριότερη μεταβολή και όσον αφορά το κίνητρο της φορολογικής απαλλαγής ,αναφέρεται στην αλλαγή του τρόπου υπολογισμού του αφορολόγητου αποθεματικού. Συγκεκριμένα , με βάση τις προηγούμενες διατάξεις η φορολογική απαλλαγή έφτανε μέχρι ενός ορίου, που αφορούσε σε ποσοστό ή στο σύνολο της αξίας της ενισχυόμενης δαπάνης, γεγονός το οποίο δεν ισχύει πλέον και συνεπώς η φορολογική απαλλαγή μπορεί να ξεπεράσει το ύψος της ενισχυόμενης δαπάνης.
Όσον αφορά τη φορολογία των διανεμόμενων κερδών που ξεπερνούν τα φορολογητέα κέρδη ισχύουν τα εξής:
Όταν μέρος των διανεμόμενων κερδών (μικτό ποσό) προέρχεται και από τα κέρδη που προκύπτουν βάσει των Δ.Λ.Π. (μεγαλύτερα των φορολογικών), το ποσό αυτών και κατά το μέρος που υπερβαίνει τα φορολογικά κέρδη υπόκειται σε φορολογία, σύμφωνα με τις διατάξεις του εβδόμου εδαφίου της περ. α΄ της παρ. 1 του άρθρου 99 του Ν. 2238/1994 (διανομή κερδών για τα οποία δεν έχει καταβληθεί φόρος). Με το πιο πάνω ποσό συμπληρώνεται ο Κ.Α. 148 και προστίθεται στα υπόλοιπα φορολογητέα κέρδη του πίν. Ι, ούτως ώστε το τελικό άθροισμα αυτών να μεταφέρεται στην πρώτη σελίδα..
Διευκρινίζεται ότι, αν το τελικό αποτέλεσμα (Κ.Α. 448) είναι ζημιογόνο, αλλά το νομικό πρόσωπο προβαίνει σε διανομή κερδών, από την τήρηση των Δ.Λ.Π., τα διανεμόμενα αυτά κέρδη υπόκεινται αυτούσια σε φορολογία (συμπλήρωση των Κ.Α. 148, 248).
Επομένως, εφόσον η Α.Ε. διένειμε μερίσματα από τα προκύψαντα λογιστικά κέρδη με βάσει τα Δ.Λ.Π., το ποσό των κερδών που διανεμήθηκε και αφορά κέρδη βάσει ΔΛΠ θα αναχθεί σε μικτό ποσό με την προσθήκη του αναλογούντος φόρου και θα φορολογηθεί το μικτό διανεμόμενο μέρισμα (περ. α΄ της παρ. 1 του άρθρου 99 του Ν. 2238/1994).
